И.Г. Рекец, исполнительный директор ЗАО «Аспект»

igrek27@rambler.ru

Д.И. Романов, юрист ЗАО «Юридическая группа поддержки»

romanov.avtor@rambler.ru

 

С 1 января 2007 г. вступили в силу поправки в Налоговый кодекс РФ, связанные с усилением налогового администрирования. Эти изменения зафиксированы Федеральным законом № 137-ФЗ от 27.07.2006г. «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования».

В числе значимых изменений – новая редакция статьи 45 НК РФ «Исполнение обязанности по уплате налога или сбора», а именно:

- уточнены положения о признании обязанности по уплате налога, исполненной налогоплательщиком (пункт 3 ст. 45 НК РФ),

- конкретизированы обстоятельства, при которых обязанность по уплате налога не признается исполненной налогоплательщиком (пункт 4 ст. 45 НК РФ),

- предусмотрены полномочия налоговых инспекций по пересчету пеней, начисленных на сумму налога, в случае подачи налогоплательщиком в налоговый орган заявления о допущенной им ошибке в оформлении поручения на перечисление налога и уточнении платежа.

 

Разъяснению вопросов, связанных с практическим применением новых положений статьи 45 НК РФ, посвящено Письмо Федеральной налоговой службы от 25 января 2007 г. № САЭ-610/39@.

В данном Письме ФНС РФ направило для сведения и использования в работе нижестоящих инспекций разъяснения Минфина России от 19.12.2006 № 03-02-07/2-122 и от 15.01.2007 № 03-02-07/2-3 по порядку применения положений пункта 7 статьи 45 Налогового кодекса РФ.

 

Одним из важных «усовершенствований» налогового администрирования, на которые необходимо обратить внимание любому налогоплательщику, является перечень ошибок, при совершении которых обязанность по уплате налога не будет считаться исполненной. Эти ошибки налогоплательщик может допустить при заполнении поручения об уплате налога.

Согласно пп. 4 п. 4 ст. 45 НК РФ только два вида ошибок при заполнении платежного поручения приводят к непризнанию исполненной обязанности по уплате налогов:

- неправильное указание номера счета Федерального казначейства,

- неправильное указание наименования банка получателя.

При этом указанные ошибки должны обязательно повлечь неперечисление суммы налога на соответствующий счет Федерального казначейства.

 

В комментируемых Письмах Минфин РФ обратил внимание на то, что, что неисполнение обязанности по уплате налога, в том числе по причине ошибочного перечисления соответствующих денежных средств на другой счет Федерального казначейства, влечет начисление пеней.

Что же подразумевается под понятием «счет Федерального казначейства»?

В соответствии со статьей 11 Налогового кодекса РФ в новой редакции счета Федерального казначейства – это счета, открытые территориальным органам Федерального казначейства, предназначенные для учета поступлений и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 16.12.2004 N 116н (в редакции Приказа Минфина РФ №73н от 02.05.2006г.) утвержден Порядок учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему РФ и их распределения между бюджетами бюджетной системы РФ. В соответствии с указанным Порядком денежные средства, поступающие в бюджет, идут сначала на счет Федерального казначейства, а потом распределяются в соответствии с кодами бюджетной классификации (пункт 5 Порядка).

Код бюджетной классификации (КБК) — это цифровое обозначение той или иной группы доходов и расходов бюджетов всех уровней. Таким образом, код бюджетной классификации (КБК) не относится к счетам Федерального казначейства и является второстепенной информацией, необходимой для зачисления налога в бюджет.

Следовательно, ошибка в КБК не является основанием для налоговой инспекции в привлечении налогоплательщика к ответственности на несвоевременную уплату налога.

По мнению судебных инстанций, правильное указание КБК необходимо лишь для правильного распределения средств между бюджетами. Т.е. фактически перед бюджетом у налогоплательщика обязанность исполнена. Ошибка в КБК не отменяет фактического поступления налога в бюджет на соответствующий счет Федерального казначейства (постановление ФАС Московского округа  №КА-А41/392-04 от 1110.02.2004г.).

Аналогичные выводы содержатся и в других постановлениях ФАС округов:

-   Северо-Западного округа по делу А05-11712/2005-28 от 20.04.2006г.

-   Поволжского округа по делу №А12-17689/05-С21 от 10.03.2006г.

-   Уральского округа по делу №Ф09-3431/05-С1 от 11.08.2005г.

 

Еще одна распространенная ошибка, которую совершают налогоплательщики при уплате налога – это неправильное указание кода Общероссийского классификатора объектов административно-территориального деления (ОКАТО).

ОКАТО предназначен для обеспечения достоверности, сопоставимости и  автоматизированной обработки информации в разрезах административно-территориального  деления  в  таких  сферах, как статистика, экономика и другие.

Следовательно, ошибка в ОКАТО также не является основанием для привлечении налогоплательщика к ответственности на несвоевременную уплату налога. Судебная практика это подтверждает.

Как указано в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 30.03.2006, 23.03.2006 № Ф03-А24/06-2/571 по делу № А24-3132/2005-13, неправильное указание кода ОКАТО не препятствует зачислению платежей по назначению, не образует задолженности по налоговым платежам и не образует состав налогового правонарушения.

Аналогичная позиция отражена и в Постановлениях ФАС Уральского округа от 23.05.2006 № Ф09-4174/06-С2 по делу № А76-31576/05, ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2005 № А26-2256/2005-216.

 

Таким образом, именно ошибка в счете Федерального казначейства является основанием привлечения налогоплательщика к ответственности, т.к. фактически налог не попал в соответствующий бюджет. Ошибки в КБК и ОКАТО не могут рассматриваться как ошибки, влекущие неуплату налога. Обязанность по уплате налога в этих случаях признается исполненной (Письмо Минфина РФ от 13.09.2006 № 03-02-07/1-249).

 

Большое внимание Минфин РФ в комментируемых письмах уделил вопросам «работы над ошибками», совершенными налогоплательщиками.

Если налогоплательщик допустил ошибку в номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя, повлекшую перечисление суммы налога в бюджетную систему Российской Федерации на другой счет Федерального казначейства, то такие действия необходимо рассматривать как излишнюю уплату налога. Следовательно, по мнению Минфина РФ, налогоплательщик имеет право на своевременный возврат ему суммы излишне уплаченного налога в порядке, установленном статьей 78 Налогового кодекса РФ, и уплату процентов за каждый день нарушения срока возврата такой суммы налога. Налоговым инспекциям предписано соблюдать сроки возврата излишне уплаченных сумм.

Исправить допущенную ошибку налогоплательщик может только путем повторной уплаты налога на «правильный» счет Федерального казначейства. До этого времени на неуплаченную сумму налога будут начисляться пени. Перерасчету и возврату впоследствии эти суммы пени не подлежат.

 

Для того, чтобы исправить все остальные ошибки (которые не привели к неперечислению налога в бюджетную систему), налогоплательщик должен подать заявления об уточнении платежа (основание, тип и принадлежность платежа, налоговый период или статус плательщика и т.д.). К заявлению должны быть приложены документы, подтверждающие перечисление налога в бюджет. Налоговая инспекция вправе провести сверку либо запросить у банка платежное поручение на перечисление налога, после чего принимает решение об уточнении платежа.

На основании заявления налогоплательщика и акта совместной сверки налоговая инспекция принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему РФ на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговики обязаны  произвести пересчет пеней, начисленных на сумму налога со дня фактической уплаты налога по день принятия решения об уточнения платежа.

При этом, в комментируемых Письмах Минфин РФ делает заключение о том, что положения п.7 ст.45 НК РФ имеют обратную силу и, в соответствии с этим, распространяются так же на поручения на перечисления налогов, при оформлении которых до 1 января 2007г. были допущены ошибки. Это является положительным моментом для налогоплательщиков, допустивших ошибки.

 

Вместе с тем, Минфин РФ указывает, что механизм уточнении платежа на день фактической уплаты и перерасчета пени не распространяется на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Данный вывод, по своей сути является правильным. Порядок исчисления и уплаты пеней за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование регулируется статьей 26 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". Норм о перерасчете пеней в случае ошибок в оформлении поручения указанный Закон не содержит.

Более того, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налоговыми платежами. Исчерпывающий перечень налогов установлен ст.ст. 13-15 НК РФ и страховые взносы туда не входят.

Данный вывод подтверждает ряд судебных постановлений:

-         ФАС Западно-Сибирского округа по делу № Ф04-2365/2006(22215-А70-25) от 24.05.2006г.

-         ФАС Уральского округа по делу № Ф09-1077/04-АК от 24.03.2004г.

 

Кроме того, следует иметь в виду, что, по мнению Минфина РФ, если в поручении на перечисление налога в бюджетную систему РФ налогоплательщиком допущена ошибка в указании кода ОКАТО, пересчет в 2007 г. пеней на сумму налога, подлежащего в установленном порядке перечислению в местный бюджет, не осуществляется.

Для проведения пересчета пеней по налогам (сборам) за налоговые периоды, истекшие до 1 января 2006 года, налогоплательщик должен указать коды ОКАТО муниципальных образований, реорганизованных в соответствии с Федеральным законом от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации".

 

Письмо Минфина от 15.01.2007 г. № 03-02-07/2-3 в приложении устанавливает примерный перечень КБК. В целях пересчета пеней, при уточнении КБК по налогу, доход от которого подлежит зачислению в соответствующий бюджет, установлен данный перечень. В случае ошибочного указания налогоплательщиками КБК в поручениях на перечисление налогов в бюджетную систему Российской Федерации для целей уточнения платежей и пересчета пеней в соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ можно будет руководствоваться данным перечнем.

Однако, следует учитывать, что этот перечень является примерным, поскольку законами субъектов Российской Федерации и нормативными правовыми актами муниципальных районов могут быть установлены свои перечни налоговых доходов, по которым устанавливаются нормативы отчислений в местные бюджеты. Соответственно, код бюджетной классификации распределения доходов от зачисленных налогов в данном случае будет устанавливаться в соответствии с таким законом.